ВОПРОС
Между двумя юридическими лицами заключен договор аренды здания целиком. Также в договоре аренды предусмотрено, что будут производиться работы по реконструкции здания и что неотделимые улучшения, созданные в период реконструкции, будут возмещены арендатору арендодателем. Может ли арендатор, не дожидаясь окончания производства работ по всему зданию в целом, возмещать затраты на реконструкцию по мере принятия этапов работ по реконструкции от подрядчиков?
ОТВЕТ
По соглашению с арендодателем арендатор может производить зачет арендной платы в счет понесенных затрат на выполнение неотделимых улучшений, если срок взаимных обязательств наступил.
То есть возможно возмещение затрат на неотделимые улучшения, когда их стоимость подтверждена актом о выполнении очередного этапа работ и наступил срок уплаты арендной платы, установленный договором аренды. От окончания срока всех работ по реконструкции при наличии документально подтвержденного каждого этапа возможность произвести зачет не зависит.
ОБОСНОВАНИЕ
Возмещение затрат арендатора на улучшение арендованного имущества и выполнение ремонтных работ осуществляется путем уменьшения арендной платы, установленной за пользование помещениями, на сумму фактически произведенных затрат.
В п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, сказано, что учет затрат, связанных с реконструкцией объекта основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.
В соответствии с п. п. 2.3, 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, Инструкцией по применению Плана счетов, если работы по неотделимым улучшениям производятся подрядчиком и оформлены в установленном порядке, то данные работы подлежат учету на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядной организации.
В случае если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает арендодателю результаты выполненных работ по улучшению арендованного имущества (неотделимые улучшения) непосредственно после их завершения, то затраты по таким работам, подлежащие компенсации арендодателем, списываются со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет счета учета расчетов с арендодателем (например, счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). Такой вывод можно сделать из комплексного анализа разъяснений Минфина России по учету неотделимых улучшений и абз. 2 п. 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
В бухгалтерском учете взаимозачет отражают как одновременное погашение (уменьшение) дебиторской и кредиторской задолженности.
Следовательно, в бухгалтерском учете арендатора должна числиться кредиторская задолженность по арендной плате, которая отражается в общем порядке на дату уплаты, установленной в договоре аренды. Стоимость неотделимых улучшений, определенная актом о выполнении этапа работ, передается по акту приема-передачи арендодателю, в результате у арендатора возникает дебиторская задолженность. Взаимные обязательства погашаются взаимозачетом на меньшую сумму.
Следовательно, проведение зачета арендной платы в счет производства неотделимых улучшений по мере выполнения этапов работ при документальном подтверждения стоимости этапа и наступления срока уплаты арендной платы возможно, и окончанием всех работ по реконструкции не ограничивается.