ВОПРОС
Заключен договор уступки прав требования договора займа, сумма продажи = тело займа и процентов. Какие будут проводки у цессионария, в частности, по учету процентов, которые перешли по уступке?
ОТВЕТ
Бухгалтерский учет у цессионария (на условных цифрах):
Дт 58 – Кт 76ц – 50 000 - отражено приобретение права требования основного долга;
Дт 76дп – Кт 76ц - 3 000 - отражено приобретение права требования процентов;
Дт 76ц – Кт 51 - 53 000 - произведена оплата цеденту.
Дт 76п – Кт 91.1 - 100 - начислены проценты за следующий месяц.
При получении от должника суммы основного долга: Дт 51 – Кт 76д 50 000.
Дт 76д – Кт 91.1 -50 000 - признан прочий доход от выбытия (погашения) финансового вложения.
Дт 91.2 – Кт 58 – 50 000 - первоначальная стоимость финансового вложения признана прочим расходом.
При получении от должника оплаты процентов: Дт 51 - Кт 76дп - 3 000.
Дт 76дп – Кт 91.1. -3 000 - признан прочий доход от выбытия (погашения) дебиторской задолженности в сумме процентов.
Дт 91.2 – Кт 76дп – 3 000 - стоимость права требования процентов включена в состав прочих расходов.
При получении от должника начисленных процентов: Дт 51 – Кт 76п – 100.
ОБОСНОВАНИЕ
Приобретенное организацией право требования по договору займа отражается в учете в качестве финансового вложения, поскольку способно принести организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов и прироста стоимости (в виде разницы между ценой погашения финансового вложения и его покупной стоимостью) (п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).
Финансовое вложение принимается к учету по первоначальной стоимости, которой в данном случае является сумма, уплачиваемая организацией за приобретенное право требования (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02). Следовательно, в учете организации производится бухгалтерская запись по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Сумма процентов, причитающихся организации по договору займа, признается прочим доходом организации и отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", на последнее число месяца, а также на дату погашения займа (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 10.1, абз. 2 п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н,).
На дату выполнения должником обязательства по оплате основной суммы займа организация отражает выбытие финансового вложения в результате его погашения (п. 25 ПБУ 19/02). При этом сумма денежных средств, полученных организацией, признается прочим доходом и отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 91, субсчет 91-1 (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 16 ПБУ 9/99). Одновременно первоначальная стоимость финансового вложения включается в состав прочих расходов, что отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 58 (п. 27 ПБУ 19/02, п. п. 11, 16, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н,
Операции по приобретению прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед каждым новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки, НДС не облагаются (пп. 26 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ).
В свою очередь, сумма процентов, начисленная в соответствии с условиями договора займа, НДС не облагается на основании пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.
На дату приобретения права требования по договору займа расхода у организации не возникает, поскольку указанные затраты признаются только при дальнейшей реализации этого права или погашении должником рассматриваемого обязательства (п. 3 ст. 279 НК РФ).
Проценты, начисляемые в соответствии с условиями договора займа, включаются в состав внереализационных доходов организации на основании п. 6 ч. 2 ст. 250 НК РФ. Эти доходы учитываются с даты приобретения права требования исходя из установленной договором займа доходности (абз. 3 п. 1 ст. 328 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 18.10.2017 N 03-03-06/1/68165).
При применении метода начисления указанные доходы признаются на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода (независимо от даты (сроков) их выплаты, предусмотренных договором) и на дату погашения займа (абз. 1, 3 п. 6 ст. 271, абз. 3 п. 4 ст. 328 НК РФ (с 01.01.2020 в абз. 3 п. 4 ст. 328 вносятся изменения (ФЗ от 29.09.2019 N 325-ФЗ).
В целях налогообложения прибыли погашение права требования должником рассматривается в качестве реализации этого имущественного права. Поэтому на дату погашения должником обязательства по уплате основной суммы займа организация признает доход от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 279 НК РФ). При этом у организации есть право уменьшить полученные доходы на расходы по приобретению права требования (пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 279 НК РФ).
Указанный доход признается на дату исполнения должником обязательства по договору займа как при применении метода начисления, так и при использовании кассового метода (п. 5 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ).
Расходы по приобретению права требования при использовании метода начисления признаются одновременно с признанием дохода.